En materia de retención en la fuente a título de renta, el Consejo de Estado, mediante la Sentencia No. 26085 del 30 de agosto de 2024, abrió un nuevo precedente tributario al establecer que la retención en la fuente practicada por terceros en desarrollo de los contratos de cuentas en participación debe considerarse como un activo repartible entre los partícipes del contrato, incluyendo al partícipe oculto, de acuerdo con el porcentaje de participación pactado. En línea con lo anterior, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), a través de su doctrina, acogió dicho criterio, reiterando la procedencia de distribuir las retenciones entre los partícipes conforme a su participación en el contrato.
Ahora bien, mediante el Concepto No. 2476 del 31 de diciembre del año 2025, la DIAN resolvió una solicitud de reconsideración del Concepto 007332 de 2025 y precisó que la proporcionalidad prevista en el artículo 18 del Estatuto Tributario supone, como regla general, que tanto el socio gestor como el socio oculto ostenten la calidad de contribuyentes declarantes, pues sólo así existe viabilidad jurídica y material para imputar retenciones como mecanismo de recaudo anticipado.
En ese sentido, la DIAN concluyó que resulta contrario a los principios de justicia, eficiencia y progresividad trasladar retenciones a socios ocultos que no son contribuyentes ni declarantes, dado que, en dicho escenario, no existiría impuesto a recaudar anticipadamente ni forma de imputación o devolución de tales retenciones.
Por tanto, cuando el socio oculto no tiene la calidad de contribuyente del impuesto sobre la renta, la DIAN indicó que las retenciones practicadas en desarrollo de los contratos de cuentas en participación podrán ser descontadas en su totalidad por el socio gestor, siempre que este último declare la totalidad del ingreso sobre el cual se calculó la retención.
Adicionalmente, la DIAN abordó dos casos especiales relevantes:
- Los contribuyentes del Régimen Simple de Tributación (SIMPLE).
- Los patrimonios autónomos como partícipes ocultos.
¿QUÉ TRATAMIENTO CONTEMPLA LA DIAN CUANDO EL PARTÍCIPE OCULTO ES CONTRIBUYENTE DEL RÉGIMEN SIMPLE DE TRIBUTACIÓN?
A LA LUZ DEL ARTÍCULO 911 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO, ¿ES PROCEDENTE EL APROVECHAMIENTO DE RETENCIONES EN LA FUENTE POR PARTE DE UN PARTÍCIPE OCULTO ACOGIDO AL SIMPLE?
- Cuando el partícipe oculto se encuentre acogido al SIMPLE, la retención en la fuente practicada en desarrollo del contrato mantiene su naturaleza de pago anticipado del tributo, manifestando que esto no implica una contradicción con el artículo 911 del Estatuto Tributario, en la medida en que la retención es practicada inicialmente al socio gestor, quien ostenta la calidad de contribuyente.
- En este escenario, dado que el Formulario 2593 aplicable a contribuyentes del SIMPLE no contempla un renglón específico para registrar retenciones en la fuente, aquellas retenciones que sean distribuidas al partícipe acogido al SIMPLE deberán reportarse como “Anticipo SIMPLE” (renglón 77), lo cual permite su reconocimiento fiscal dentro del régimen, conforme a la lógica de recaudo anticipado.
- No obstante, lo anterior genera, en principio, interrogantes respecto de si dicho tratamiento podría contradecir o no lo dispuesto en el artículo 911 del Estatuto Tributario, conforme al cual “los contribuyentes del impuesto unificado bajo el SIMPLE no estarán sujetos a retención en la fuente y tampoco estarán obligados a practicar retenciones y autorretenciones en la fuente, con excepción de las correspondientes a pagos laborales”.
- Así mismo, plantea desafíos prácticos en cuanto al aprovechamiento efectivo de dichas retenciones por parte del contribuyente acogido al SIMPLE, así como la necesidad de definir mecanismos operativos claros incluida la posibilidad de un renglón específico o un tratamiento formal equivalente que permitan su adecuada imputación y eviten contingencias en la determinación del impuesto.
¿CUÁL ES EL TRATAMIENTO CUANDO EL PARTÍCIPE OCULTO ES UN PATRIMONIO AUTÓNOMO?
- Tratándose de un patrimonio autónomo que sea socio oculto en un contrato de cuentas en participación, señalando que, en principio, la retención practicada en cabeza del gestor deberá trasladarse a los beneficiarios del patrimonio autónomo, aplicando el principio de transparencia fiscal de los artículos 102 Estatuto Tributario y otorgando el tratamiento correspondiente en función de las calidades tributarias de dichos beneficiarios.
- Sin embargo, la DIAN también advirtió que, si dentro de los beneficiarios del patrimonio autónomo existe al menos uno que sea no contribuyente no declarante, no procedería el traslado de la retención, caso en el cual el gestor se reputaría como dueño único del negocio y aplicaría la regla de imputación total de la retención, declarando a su vez el ingreso completo del contrato. Es este sentido, si los beneficiarios son contribuyentes declarantes, son estos los que tienen la carga fiscal.
- En este punto, el debate práctico se hace inevitable: ¿qué tan viable es para una fiduciaria operar de manera uniforme este traslado de retenciones? ¿Y qué ocurre cuando, aun existiendo beneficiarios contribuyentes declarantes, los procedimientos internos de las fiduciarias impiden el aprovechamiento real de la retención?
- La aplicación de esta regla puede generar dificultades prácticas significativas, derivadas no sólo de la calidad tributaria de los beneficiarios, sino también de la operatividad y procedimientos internos de las fiduciarias para efectuar el traslado y certificación de las retenciones.
- No obstante, la posición actual de la DIAN frente al manejo de los contratos de cuentas en participación cuando uno de sus partícipes es un patrimonio autónomo constituye una herramienta relevante para sustentar y estructurar la conversación con la fiduciaria, así como para solicitar que el procedimiento se ejecute conforme a dicho lineamiento doctrinal.
En conclusión, la evolución jurisprudencial y doctrinal reciente en materia de retención en la fuente en los contratos de cuentas en participación representa un avance significativo hacia un tratamiento más alineado con la realidad económica del negocio y con la equidad en la distribución de cargas fiscales entre los partícipes. No obstante, persisten interrogantes respecto de la aplicación práctica de estas consideraciones y de la necesidad de una regulación más clara para situaciones especiales, en la medida en que, en la práctica, su implementación puede suponer retos operativos y tributarios relevantes para los contribuyentes.